Платниками податку на доходи фізичних осіб за визначенням є громадяни. Тим часом розрахунки з бюджетом по «прибуткового» податку виробляють переважно роботодавці, які виступають в ролі податкових агентів. Мабуть, через те що в процесі сплати ПДФО задіяний свого роду «посередник», трохи ускладнений і порядок повернення або заліку переплати з цього податку.
По суті, можливість виникнення переплати по ПДФО закладена вже в самому порядку оподаткування доходів фізосіб. Чого вартий, наприклад, залежність ставки з цього податку від податкового статусу працівника.
Так, припустимо, що до моменту влаштування на початку року на роботу співробітник знаходився на території нашої країни не більше двох місяців. Іншими словами, доходи, що виплачуються йому протягом податкового періоду, фірма змушена оподатковувати за ставкою 30 відсотків. Тим часом ближче до кінця року термін перебування працівника в Росії досягне 12 місяців, що служить підставою для визнання його податковим резидентом. Таким чином, за підсумками податкового періоду ПДФО, утриманий з мігранта протягом року по 30-процентній ставці, слід перерахувати за ставкою 13 відсотків. Різниця ж визнається надмірно сплачених податком.
Безумовно, якщо з працівником-іноземцем укладений довгостроковий трудовий контракт, то у бухгалтера виникає спокуса спочатку розраховувати ПДФО за 13-відсотковою ставкою. Однак подібний підхід несе в собі певні ризики. Адже ніхто не застрахований від так званих «форс-мажорних» обставин, і в будь-який момент навіть самий відповідальний і не схильний до зміни місць співробітник може бути просто змушений виїхати на батьківщину. У такій ситуації бухгалтеру в кінці року доводиться констатувати, що людина не є податковим резидентом, а значить, перерахувати ПДФО за ставкою 30 відсотків та стягнути суму, якої бракує. А, як показує практика, краще вже переплатити, ніж недоплатити податок до бюджету.
Переплата по «прибуткового» податку може виникнути і в зв'язку з підтвердженням співробітником права на майнове відрахування. Як відомо, звернутися за ним працівник має право як безпосередньо в податкову інспекцію, так і до роботодавця. Однак якщо в першому випадку необхідно дочекатися закінчення податкового періоду, то в другому правом на відрахування можна скористатися негайно (п. 3 ст. 220 НК). Для цього достатньо подати в бухгалтерію заяву з проханням надати відповідну «пільгу». Правда, до нього все одно необхідно докласти повідомлення, яке підтверджує право на відрахування, яке фізособа самостійно отримує в податковій інспекції. При наявності подібних документів роботодавець повинен повернути своєму співробітникові весь ПДФО, утриманий з початку того року, в якому виникло право на отримання вирахування, а, починаючи з місяця звернення, припинити нараховувати податок - до тих пір, поки сума відрахування не буде «обрана» повністю (лист Мінфіну від 13 лютого 2007 р № 03-04-06-01 / 35). Іншими словами, якщо за вирахуванням працівник звертається в середині податкового періоду, то ПДФО, обчислений з його заробітку з початку року, визнається надмірно утримані.
До слова сказати, підтвердження співробітником права на майнове відрахування означає також, що компанії більше немає необхідності обчислювати податок з його доходу у вигляді матеріальної вигоди від економії на відсотках. Дане правило стосується випадків, коли будівництво або покупка житла зроблені працівником за рахунок отримання цільової позики від роботодавця (пп. 1 п. 1 ст. 212 НК). Однак знову ж таки скористатися ним аж до підтвердження працівником права на майнове відрахування можна. Отже, до цього моменту дохід у вигляді економії на відсотках слід обкладати ПДФО за ставкою 35 відсотків і лише після подання необхідного свідоцтва необхідно провести перерахунок раніше надміру сплаченої суми податку. Такі вказівки дав Мінфін у листі від 5 лютого 2008 року № 03-04-06-01 / 33.
Простіше кажучи, навіть безпомилкове ведення бухгалтером обліку аж ніяк не означає, що компанія в один прекрасний день не виявить: в бюджеті «зависла» переплата по ПДФО.
схема повернення
Загальний порядок заліку або повернення надміру сплаченої суми податку регламентується статтею 78 Податкового кодексу. Так, податкова переплата підлягає поверненню платнику податку або заліку в рахунок майбутніх платежів за його письмовою заявою (п. 1, 7 ст. 78 НК). Правда, при наявності у нього заборгованості по податках того ж бюджету перш податківці мають право провести самостійний залік переплати в рахунок погашення недоїмки. Згідно з пунктом 14 статті 78 Кодексу дані правила поширюються не тільки на платників податків, а й на податкових агентів.
У той же час, як вже згадувалося, розрахунок і перерахування сум ПДФО здійснюється не самим платником податків, а податковим агентом. Зокрема, в пункті 24 постанови Пленуму ВАС від 28 лютого 2001 року № 5 вказується, що рішення про залік або повернення з бюджету податкової переплати на користь податкового агента може бути прийнято судом лише тоді, коли повернення платнику податків надміру утриманих з нього податковим агентом сум покладається законом саме на останнього. Причому принципово важливим вищі арбітри порахували, щоб зайво перераховані податковим агентом до бюджету суми не перевищували тих, які були утримані з платника податків.
Тому, вирішуючи питання про порядок стягнення та повернення ПДФО, необхідно звернутися також до статті 231 Податкового кодексу. Згідно з пунктом 1 цієї норми зайво утримані агентом з доходу платника податків суми податку підлягають поверненню податковим агентом по поданні платником податків відповідної заяви.
З огляду на викладене, фахівці Мінфіну в листі від 14 січня 2009 року № 03-04-05-01 / 5 вивели наступну схему повернення ПДФО з бюджету: повернення надміру утриманої суми податку може бути проведений платнику податку податковим агентом (на підставі заяви, поданої фізичною особою) , і самому агенту - інспекцією (на підставі відповідної заяви, поданої до податкового органу).
До слова сказати, арбітражна практика також показує, що судді не знаходять підстав для повернення сум надміру утриманого ПДФО податковому агенту з бюджету, якщо платники податків - фізичної особи не зверталися до нього з заявами про повернення цих сум (постанови ФАС Уральського округу від 22 липня 2008 р № Ф09-5055 / 08-С2, від 16 січня 2007 р № Ф09-11768 / 06-С2; постанова ФАС Північно-Західного округу від 7 грудня 2004 № А66-5941 / 2004).
Проте в наведеній схемі один момент все ж залишається неясним. Чи повинен податковий агент спочатку повернути зайво утриманий ПДФО співробітнику за рахунок власних коштів, а потім звернутися за поверненням коштів до інспекції? Або йому необхідно дочекатися повернення грошей з бюджету, а потім перерахувати їх працівнику? Нагадаємо, що згідно з пунктом 9 статті 226 Податкового кодексу сплата ПДФО за рахунок власних коштів податкового агента не допускається. У той же час варто відзначити, що відповідальності за порушення даного правила Податковий кодекс не передбачає, а тому видається, що компанія може скористатися будь-яким з алгоритмів дій. Однак необхідно враховувати, що в листі від 19 січня 2009 року № 03-04-06-01 / 3 експерти Мінфіну чітко вказали, що повернення співробітнику ПДФО за рахунок зменшення суми податку, що підлягає перерахуванню до бюджету з доходів інших працівників, неприпустимий.
схема заліку
Як уже зазначалося, стаття 78 Податкового кодексу дозволяє не тільки повернути податкову переплату з бюджету «живими» грошима, а й зарахувати її в рахунок майбутніх платежів з податку. Відносно ПДФО в даному випадку слід враховувати, що залік надмірно перерахованих коштів можливий тільки щодо податкових платежів того фізособи, за яким була проведена переплата (лист Мінфіну від 22 лютого 2008 року № 03-04-06-01 / 41). Власне кажучи, якщо працівник продовжує працювати в компанії, то повертати йому зайво утриманий податок має сенс саме шляхом заліку переплати в рахунок майбутніх платежів. Іншими словами, роботодавцю потрібно лише не обкладати заробітну плату співробітника ПДФО до тих пір, поки весь борг не буде повернений. Втім при здійсненні подібного маневру знову ж таки не обійтися без заяви фізособи про повернення надміру утриманих з нього сум. Адже тільки за наявності такого податковий агент, в свою чергу, зможе звернутися до інспекції із заявою про залік.
С. Котова,
Cм. також:
Консультування з оподаткування
Відрахування з ПДФО у 2009 році
Матеріальна вигода і ПДФО
Нові ПДФО і ЄСП
Розробка варіантів оптимізації податкових платежів
Відрахування з ПДФО в нестандартних ситуаціях
«Нестандартний» відрахування з ПДФО
«Відокремлені» проблеми довідки 2-ПДФО
Порядок утримання ПДФО з відпускних виплат
ПДФО: за чий рахунок банкет?
Або йому необхідно дочекатися повернення грошей з бюджету, а потім перерахувати їх працівнику?